Montag, 22. Februar 2016

Rezension: Steuerstrafrecht an der Schnittstelle zum Steuerrecht

Mellinghoff (Hrsg.), Steuerstrafrecht an der Schnittstelle zum Steuerrecht, Deutsche Steuerjuristische Gesellschaft, Band 38, 1. Auflage, Otto Schmidt 2015

Von Rechtsanwalt Thorsten Franke-Roericht, LL.M. Wirtschaftsstrafrecht, Frankfurt a.M.



Die Deutsche Steuerjuristische Gesellschaft e.V. (DStJG) versteht sich als eine Vereinigung von Steuerjuristen, deren Ziel es ist, die Ordnung des Steuerrechts in Forschung, Ausbildung und Praxis zu pflegen. Vorsitzender des Vorstandes ist Prof. Dr. Rudolf Mellinghoff, Präsident des Bundesfinanzhofs, München. Die 39. Jahrestagung (Bremen, 22./23.9.14) widmete sich dem „Steuerstrafrecht an der Schnittstelle zum Steuerrecht“. Sie knüpft damit an die DStJG-Jahrestagung aus dem Jahr 1982 an, die sich mit dem Thema „Strafverfolgung und Strafverteidigung im Steuerstrafrecht“ befasste. Der Band zur 39. Jahrestagung ist im Spätsommer 2015 in der Reihe „Veröffentlichungen der Deutschen Steuerjuristischen Gesellschaft e.V.“ erschienen.


Einführung: Um einen ersten Eindruck von der DStJG-Tagung gewinnen zu können, sollen zunächst einzelne Referentenstimmen, die der Rezensent bereits im Rahmen der Tagung eingefangen hat, vorgestellt werden: Prof. Dr. Rudolf Mellinghoff beschrieb eine – gegenüber den vergangenen Jahrzehnten – gewandelte Wahrnehmung innerhalb von Politik und Gesellschaft: „Wer seine Steuerlast auf legale Weise minimiert, sieht sich in die Nähe von Straftätern gerückt”; Regierungsdirektor Klaus Herrmann (damals noch OFD Koblenz, seit 1.3.15 Hochschullehrer an der Hochschule Worms, Fachbereich Steuerwesen) richtete seinen Blick auf die Arbeitsweise des Fiskus: „In der Finanzverwaltung steigt die Bedeutung von Risikomanagementsystemen”; Prof. Dr. Klaus-Dieter Drüen (damals Inhaber des Lehrstuhls für Unternehmenssteuerrecht (u.a.) an der Heinrich-Heine-Universität Düsseldorf, seit dem WS 2015/2015 Inhaber des Lehrstuhls für Öffentliches Recht, insbes. Wirtschafts- und Steuerrecht an der Ludwig-Maximilians-Universität München) berichtete von einem „Klimawandel im steuerlichen Prüfungsalltag“ und betonte: „Außenprüfung und Steuerfahndung sollten nicht gegeneinander ausgespielt werden”; Dr. Rainer Spatscheck (Partner einer überregionalen Steuerboutique, München) verwarf die – damals noch im Reformprozess befindliche – erneute Novellierung der Selbstanzeige, indem er sie als „Mogelpackung“ bezeichnete (vgl. nun das „Gesetz zur Änderung der Abgabenordnung und des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung“ vom 22.12.2014, BGBl. I 2014, 2415).

Inhalt: Der 38. Band der DStJG versammelt auf 492 Seiten neben dem Eröffnungsvortrag von Prof. Dr. Rudolf Mellinghoff insgesamt 16 Beiträge namhafter Wissenschaftler und Praktiker aus den Bereichen Steuerrecht bzw. Steuerstrafrecht, die daran anschließenden – sorgsam protokollierten – Diskussionen, das Resümee zur Tagung, die Laudatio von Univ.-Prof. Tina Ehrke-Rabel (Karl-Franzens-Universität Graz) aus Anlass der Verleihung des Albert-Hensel-Preises 2014 an Dr. Ralf Stollenwerk (Dissertation „Geschäfte zwischen ‚nahestehenden Personen‘ – Begriff und Funktion der ‚nahestehenden Personen‘ im deutschen Steuer-, Handelsbilanz- und Insolvenzrecht“, Köln 2014), die Satzung der DStJG, das Teilnehmerverzeichnis sowie ein ausführliches Stichwortverzeichnis (14 Seiten). Den einzelnen Beiträgen ist jeweils ein Inhaltsverzeichnis vorangestellt.

Folgende Beiträge seien exemplarisch herausgegriffen: Im Rahmen seines Eröffnungsvortrags (S. 1-6) beschreibt Prof. Dr. Rudolf Mellinghoff, ausgehend vom Thema der Tagung, eine Gemengelage, die insbesondere aus spektakulären Fällen von Steuerhinterziehung, dem Ankauf von Steuerdaten, einem drastischen Anstieg von Selbstanzeigen, den politischen Diskussionen, der gewandelten gesellschaftlichen Betrachtung des Phänomens Steuerhinterziehung (vom Kavaliersdelikt zum strafbaren Unrecht) sowie einer rigiden BGH-Rechtsprechung gespeist wird, und benennt gleichzeitig die gegenwärtigen Friktionen im Spannungsfeld Steuerrecht-Steuerstrafrecht, z.B. indem er darauf verweist, dass rechtlich zulässige Gestaltungen zur Minimierung der Steuerlast moralisch in die Nähe von Steuerhinterziehungssachverhalten gerückt, Streitigkeiten über Verrechnungspreise oder Bewertungsfragen nicht mehr in der Veranlagung geklärt oder Steuerberater im Rahmen von Betriebsprüfungen unter Androhung des Einsatzes der Steuerfahndung zu Zugeständnissen veranlasst würden. „In einer solchen Situation“ – so Mellinghoff – sei „es notwendig, sich auf die Grundlagen von Steuerrecht und Steuerstrafrecht zu besinnen“ (S. 4).

Als Einstieg in die Tagung wurde ein ungewöhnlicher Ansatz gewählt: Univ.-Prof. Dr. Erich Kirchler und Mg. Matthias Kasper (beide Universität Wien, Fakultät für Psychologie) stellen aus steuerpsychologischer Sicht ihre „Überlegungen zur Wirkung von Steuern auf Steuerzahler“ vor (S. 7-28) vor. Hierzu zeigen sie auch die „Determinanten der Steuerhinterziehung“ auf (S. 14-20), und bezogen sich dabei auf zahlreiche internationale Studien zum Thema Steuerentscheidung und Steuerehrlichkeit. Besonders interessant: Empirische Befunde verschiedener Untersuchungen würden zwar die abschreckende Wirkung von Strafen im Steuerkontext bestätigen, die Effekte seien aber „geringer als theoretisch postuliert“ (S. 16).

Der Beitrag von Dr. Christian Kaeser (Global Head of Tax eines Dax-Konzerns) befasst sich mit der „Steuerstrafrechtliche[n] Verantwortung im Unternehmen und selbstregulierende[r] Tax Compliance“ (S. 193-212). Das Thema darf als das Thema in der unternehmensbezogenen Steuerpraxis gelten. Dies liegt nicht nur – wie Kaeser im Teil „Bedeutung der Tax Compliance im Konzern“ zutreffend ausführt (vgl. S. 194 ff.) – an den finanziellen Folgen steuerlicher Non-Compliance (z.B. Mehrsteuern, Zinsen, Geldbußen), sondern auch an den darüber hinausgehenden Konsequenzen für das Unternehmen wie das Blacklisting für öffentliche Aufträge, die negative Publicity und die damit einhergehenden Auswirkungen auf die Kunden oder einen gesamten Markt sowie strafrechtliche Dimensionen in Ländern, die – im Gegensatz zu Deutschland – ein Unternehmensstrafrecht kennen (z.B. Österreich; vgl. das „Verbandsverantwortlichkeitsgesetz“ (VbVG)). Im Anschluss daran beschreibt Kaeser die externen (z.B. Änderungen im OECD-Musterabkommen oder die BEPS-Initiative) und internen Komplexitätstreiber auf die Tax Compliance (z.B. mit Blick auf die Geschäftsorganisation: Übernimmt nur die Konzernmutter die Stellung eines Vollunternehmers und agieren alle Tochtergesellschaften als reine risiko- und funktionsarme Vertriebs- bzw. Produktionseinheiten oder können hingegen alle Konzerneinheiten eigenunternehmerisch tätig werden (= Steigerung der Komplexität)?), S. 196 ff. Im Teil „V. Steuerstrafrechtliche Rahmenbedingungen der Tax Compliance“ (S. 202 ff.) diagnostiziert Kaeser ein „bedenkliches Verständnis des Rechtsstaats“ (S. 209), indem er zu Recht darauf verweist, dass die Auslegung des Eventualvorsatzes bei der Steuerhinterziehung durch den BGH (vom 8.9.2011 – 1 StR 38/11, NStZ 2012, 160) zum Nachteil des Steuerpflichtigen zu weit ausgelegt werde. Im letzten Teil (VI.) befasst sich Keaser mit dem Thema „Selbstregulierende Tax Compliance“(S. 209 ff.). Interessant ist hier insbesondere der Verweis auf das in Singapur in Unternehmen implementierte und von der Finanzverwaltung anerkannte „Assisted Compliance Assurance Programm“ (ACAP), das – nach erfolgreicher Zertifizierung – für einen bestimmten Zeitraum zu einem Verzicht auf eine Außenprüfung durch den Fiskus führe (S. 212). Insofern – so Kaeser – sei man im Ausland bereits weiter als in Deutschland (a.a.O.).

Klaus Herrmann (zum Zeitpunkt des Vortrags noch OFD Koblenz, seit 1.3.15 Hochschullehrer an der Hochschule Worms, Fachbereich Steuerwesen) referierte zu einem klassischen Thema des Steuerstrafrechts: „Doppelfunktion der Steuerfahndung als Steuerkriminalpolizei und Finanzbehörde“ (S. 249-276). Seine Ausführungen zur „Risikokontrolle durch Steueraufsicht nach § 208 Abs. 1 Nr. 3 AO“ (S. 270 ff.), einem verhältnismäßig neuem Betätigungsfeld der Steuerfahndung, das nach h.M. dem steuerlichen Bereich zuzuordnen ist, sind mE besonders wertvoll. Denn hier stellt Herrmann die Organisation, Aufgaben und Arbeitsweise sowie ausgewählte Prüffelder der Steueraufsichtsstellen (in den einzelnen Ländern unterschiedlich bezeichnet, z.B. „Sondereinheit Steueraufsicht“ (SES) oder „Servicestelle Steueraufsicht“ (Servista)) vor. Die Stellen werden zukünftig eine noch bedeutendere Rolle spielen, da der Fiskus wegen der begrenzten personellen und sachlichen Ressourcen zunehmend auf IT-gestützte Risikomanagementsysteme setzen wird, um dem steuerlichen Massenverfahren Herr werden zu können. Die aktuellen Bestrebungen zur „Modernisierung des Besteuerungsverfahrens“ (Gesetzentwurf der Bundesregierung vom 9.12.15), die u.a. einen verstärkten Einsatz von IT vorsehen, werden diesen Prozess zusätzlich befördern. Der verstärkte Einsatz von Steueraufsichtsstellen führt mE in bestimmten Konstellationen zu einer bedenklichen Grenzverwischung zwischen Besteuerungs- und Steuerstrafverfahren. In diesem Zusammenhang ein kleiner Kritikpunkt: Im Rahmen der Tagung setzte sich Herrmann näher mit der Tätigkeit der Servicestellen im Lichte einer BFH-Entscheidung (vom 4.12.2012 – VIII R 5/10, BFH/NV 2013, 431) auseinander, im Tagungsband fehlen leider die entsprechenden Ausführungen hierzu (allerdings greift Herrmann die Entscheidung an anderen Stellen auf, vgl. S. 251 u. 268).

Fazit: Das Tagungsband zur 39. Jahrestagung der DStJG „Steuerstrafrecht an der Schnittstelle zum Steuerrecht“ versammelt (u.a.) 16 Beiträge namhafter Referenten aus den Bereichen Steuerrecht und Steuerstrafrecht sowie die daran anschließenden Diskussionen zu einem der zentralen Themen in Wissenschaft und Praxis: dem dogmatisch und faktisch schwierigen Verhältnis von Steuerstrafrecht und Steuerrecht in einer Zeit, in der die Grenzen zwischen diesen beiden Regimen immer mehr verwischen. Der Band liefert, 33 Jahre nach der DStJG-Tagung „Strafverfolgung und Strafverteidigung im Steuerstrafrecht“ (Düsseldorf, 30.9./1.10.82; Kohlmann (Hrsg.), DStJG Band 6, Otto Schmidt 1983), nicht nur ein wertvolles Abbild der steuer-, kriminalpolitischen und gesellschaftlichen Neubetrachtungen des Steuer(straf)rechts, sondern bietet darüber hinaus wegweisende Impulse für Wissenschaft und Praxis. Der Tagungsband wird mE in den kommenden Jahren einen ähnlichen Stellenwert genießen wie der heute legendäre Band zur Tagung aus dem Jahre 1982.