Von
Ass. iur. Fabian Bünnemann, LL.M., LL.M., Essen
Der in der Reihe der „Beck’schen Steuerkommentare“
erscheinende Kommentar zum Umsatzsteuergesetz, herausgegeben von Rainer Weymüller, Vorsitzender Richter
am Finanzgericht München, ist genau genommen kein eigenständiger Kommentar,
sondern die Druckausgabe des entsprechenden Online-Kommentars aus dem Hause
C.H. Beck (BeckOK UStG). Vom Verlag treffend als „praxisnahes Erläuterungswerk“
beworben, ist der „Weymüller“ noch
recht frisch auf dem im Übrigen von den „Platzhirschen“ Bunjes, Sölch/Ringleb und
Rau/Dürrwächter dominierten Feld der
umsatzsteuerrechtlichen Kommentarliteratur. Aufgrund der mittlerweile
vielfachen Einstrahlung des europäischen Rechts ins nationale Umsatzsteuerrecht
freut sich der Praktiker aber oftmals (oder erachtet es gar als erforderlich),
mehrere Kommentare zur selben Fragestellung zu konsultieren, um zur
bestmöglichen und möglichst rechtssicheren Lösung zu gelangen. Das Erscheinen
des Weymüller in der nun 2. Auflage
ist daher sehr zu begrüßen.
Der Aufbau des Kommentars ist klassisch.
Den üblichen Verzeichnissen folgen kurze grundsätzliche Anmerkungen zum
Umsatzsteuergesetz (S. 3 ff.). Sodann schließt sich die eigentliche
Kommentierung des UStG an. Im Anhang befindet sich schließlich noch die
Verordnung (EG) Nr. 638/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 31.
März 2004 über die Gemeinschaftsstatistiken des Warenverkehrs zwischen
Mitgliedstaaten und zur Aufhebung der Verordnung (EWG) Nr. 3330/91 des Rates
(sog. InfrastatVO). Das Werk schließt mit einem äußerst umfangreichen
Sachverzeichnis von mehr als einhundert Seiten. Dies ist bei einem Kommentar
wie dem vorliegenden sehr zu begrüßen, da gerade im Steuerrecht doch überaus
viele verschiedene Konstellationen zu berücksichtigen sind. Um zur gesuchten
Stelle zu gelangen, ist das Sachverzeichnis daher regelmäßig der schnellste
Weg. So sind hierüber auch Ausführungen zu eher unbekannteren Problemstellungen
aufzufinden, etwa dem ermäßigten Steuersatz von „Hülsenfrüchten“, der
Steuerermäßigung für „Hufpflegeleistungen“ oder zur Steuerbarkeit von selbst
erzeugtem „Winzersekt“.
Einige Stellen möchte ich pars pro toto
herausgreifen. Gerade in Zeiten des Fachkräftemangels versuchen Arbeitgeber,
durch zusätzliche Anreize – seien sie materieller oder immaterieller Art – neue
Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter anzuwerben. Neben der Höhe und Zusammensetzung
der Vergütung sowie weiteren materiellen Zuwendungen (etwa Dienstwagen oder
technischer Ausstattung) ist oftmals auch zu beobachten, dass neue Beschäftigte
mit der kostenfreien oder jedenfalls stark vergünstigten Überlassung von
Parkplätzen am Arbeitsort „geködert“ werden sollen. Dabei stellt sich in einem
ersten Schritt vielerorts die Frage, ob bei der Anmietung von Parkplätzen mit
dem Ziel der Untervermietung an Beschäftigte bereits auf den Mietzins
Umsatzsteuer anfällt. Dies wird man grdsl. mit Blick auf § 4 Nr. 12 S. 2 UStG
bejahen müssen. Mietet der Arbeitgeber allerdings Büroflächen samt Parkplätzen
an, so fällt in diesem Rahmen wg. § 4 Nr. 12 UStG keine Umsatzsteuer an (§ 4
Nr. 12, Rn. 22 ff.). Denn die Parkplätze teilen als unselbstständige
Nebenleistung insofern regelmäßig das Schicksal der Hauptleistung (§ 4 Nr. 12,
Rn. 64.1). Dabei ist sogar unbeachtlich, ob es sich um zwei getrennte
zivilrechtliche Verträge handelt; wichtig ist aber, dass die Verträge zwischen
denselben Vertragspartnern geschlossen werden (ibid.). Im zweiten Schritt ist
dann die Frage zu klären, ob die Überlassung an die Beschäftigten der
Umsatzsteuer unterfällt. Dies ist jedenfalls dann nicht der Fall, wenn – wie Peltner zutreffend darstellt – die
Überlassung unentgeltlich erfolgt (§ 1, Rn. 131.5). Ist die Überlassung
dagegen, etwa i.R.d. Untervermietung, entgeltlich – und erfolgt sie auch
verbilligt –, so unterfällt dieses Entgelt (d.h. die dem Beschäftigten in
Rechnung gestellte Parkplatzmiete) der Umsatzsteuer (ibid.). Dies gilt – wie
der BFH bereits entschieden hat – sogar in solchen Fällen, in denen die
Parkplatzüberlassung im überwiegenden unternehmerischen Interesse erfolgt (BFH,
Urt. v. 14.1.2016 – V R 63/14, DStR 2016, 597). Diese steuerlichen Konstellationen
sollten bei der Überlassung von Parkplätzen an Beschäftigte daher stets
berücksichtigt werden, um nachträgliche Überraschungen zu vermeiden.
Ein anderes Thema betrifft die
Steuerbefreiung von Schul- und Hochschulunterricht nach § 4 Nr. 21 UStG. Kurz
zusammengefasst befreit die Norm unter bestimmten Voraussetzungen „unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck
dienende Leistungen privater und anerkannt vergleichbarer Schulen und
Bildungseinrichtungen sowie die Unterrichtsleistungen selbstständiger Lehrer“
von der Umsatzsteuerpflicht (§ 4 Nr. 21, Rn. 1). Ehrt legt hier richtigerweise dar, dass damit die zugrunde liegende
europäische Norm, Art. 132 Abs. 1 Buchst. i und j MwStSystRL, nicht
ordnungsgemäß umgesetzt wurde (§ 4 Nr. 21, Rn. 8). Mangels möglicher richtlinienkonformer
Auslegung ist daher eine unmittelbare Berufung auf die Bestimmungen der
Richtlinie möglich (vgl. BFH, Urt. v. 28.5.2013 – XI R 35/11, UR 2013, 712). Im
Anschluss widmet sich Ehrt dann
zunächst vertieft der nationalen Vorschrift des § 4 Nr. 21 UStG (Rn. 12 ff.).
Die stetig an Relevanz gewinnende Rechtsprechung des EuGH zu Art. 132 Abs. 1
Buchst. i und j MwStSystRL wird aber ebenso gebührend berücksichtigt (Rn. 64
ff.). In diesem Rahmen ist vor allem der unionsrechtlich autonom auszulegende
Begriff des „Schul- und Hochschulunterrichts“ brisant, dessen Konturen zwar
schärfer werden, aber für den Rechtsanwender immer noch recht unklar sind.
Gerade an solche Stellen überzeugt das vorliegende Werk besonders. Indem die
Kasuistik auf das Wesentliche reduziert prägnant dargestellt wird, wird dem
Leser die Übersicht über die (möglichen) Linien der Rspr. ermöglicht. Eine
solche Darstellungsweise würde ich mir auch in vielen anderen Werken wünschen.
Inhaltlich ist das Werk an dieser Stelle (bedingt durch eine zwischenzeitlich
veröffentlichte EuGH-Entscheidung) leider bereits etwas überholt. Zwar deutet Ehrt richtigerweise schon an, dass
Fahrschulunterricht wohl nicht als „Schul- und Hochschulunterricht“ i.S.d.
Richtlinie einzuordnen sei (§ 4 Nr. 21, Rn. 74). Die mittlerweile vorliegende
Entscheidung des EuGH hierzu (EuGH, Urt. v. 14.3.2019, C-449/17,
ECLI:EU:C:2019:202 – A & G Fahrschul-Akademie GmbH, UR 2019, 294) konnte
aber naturgemäß noch nicht berücksichtigt werden. Danach wird die durch Finanzgerichte
und BFH herausgearbeitete Rechtsprechung wohl grundsätzlich zu modifizieren
sein (vgl. nun auch BFH-Vorlagebeschluss v. 8.5.2019 – Az. V R 32/18, UR 2019,
418 mAnm Bünnemann).
Wirklich gut gefällt mir die über das
ganze Werk hinweg gelungene Struktur und Aufmachung des Kommentars. So folgt
jede Kommentierung dem identischen Aufbau aus Überblick (mit Inhalt, Zweck,
Zusammenhang mit anderen Rechtsvorschriften, Unionsrecht und Gesetzesänderungen)
sowie Voraussetzungen der Norm im Einzelnen. Teilweise werden noch weitere
Gliederungspunkte, etwa zur grdsl. Systematik (vgl. etwa § 21 UStG), eingefügt.
Zudem sind den einzelnen Kommentierungen – soweit der Umfang es gebietet –
kurze Inhaltsübersichten vorangestellt. Der obligatorische Fettdruck
erleichtert ebenso die Lesbarkeit und Übersicht wie das angenehme Schriftbild.
Im Übrigen finden sich auch einige Strukturmerkmale der BeckOK-Aufmachung
wieder – etwa der Verzicht auf einen Fußnotenapparat, die kleinere Schriftgröße
von vertiefenden Hinweisen (insbesondere weitere Fallkonstellationen,
Rechtsprechung oder Anwendungserlasse betreffend) oder die überaus vielen
Randnummern. So tragen die vertiefenden Hinweise stets eigene
„Unterrandnummern“ (Bsp.: Hauptrandnummer: 115, Vertiefende Hinweise: 115.1,
115.2, …). Letzteres ist zwar vom Grundsatz her eine gute Sache, um Stellen
konkreter zitieren zu können. Jedoch wäre es dann auch sinnvoll, dass das
Sachverzeichnis auf diese „Unterrandnummern“ verweisen würde und nicht – wie so
oft – lediglich auf die jeweils übergeordnete „Hauptrandnummer“.
Der Weymüller
ist aufgrund seiner Verfügbarkeit in Beck-Online und seiner regelmäßigen
Aktualisierung bereits zu einem der Standardwerke auf dem Gebiet des
Umsatzsteuerrechts avanciert. Der Kommentar ist zwar gewiss kein „Groß-Kommentar“,
aber doch mit fast 2.000 Seiten derart umfangreich, dass viele Fragen der
täglichen Praxis hiermit beantwortet werden können. Für Vertreter aus
Anwaltschaft, Finanzverwaltung, Richterschaft oder betrieblicher Praxis, ebenso
wie für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer bietet das Werk daher einen hervorragenden
Zugang zu den Fragen des Umsatzsteuerrechts, wenngleich man in Detailfragen um
vertiefende Literatur nicht herumkommen wird. Wer allerdings bereits einen
Zugang zum BeckOK UStG hat, für den wird die Druckversion wohl grundsätzlich
entbehrlich sein. Denn der Online-Kommentar bietet mit seiner regelmäßigen
Aktualisierung naturgemäß einen höheren Grad an Aktualität als die
Druckausgabe. In solchen Konstellationen böten sich wünschenswerter Weise
„Kombi-Pakete“ aus Druck- und Onlineversion an. Ungeachtet dessen, ob der
Zugang analog oder digital erfolgt, gilt aber: Der Weymüller ist ein hervorragendes Nachschlagewerk, das ich sehr
empfehlen kann.