Samstag, 18. Juli 2015

Rezension Strafrecht: Die Selbstanzeige im Steuerstrafverfahren

Müller, Die Selbstanzeige im Steuerstrafverfahren, Praxis – Beratung – Gestaltung, 2. Auflage, Otto Schmidt 2015

Von Rechtsanwalt Thorsten Franke-Roericht, LL.M. Wirtschaftsstrafrecht, Frankfurt am Main



Spricht man Praktiker und Wissenschaftler auf das Thema Selbstanzeige an, trifft man regelmäßig auf verständnisloses Kopfschütteln. Es gilt dem Gesetzgeber, der sich – nach der letzten Reform aus dem Jahr 2011 – erneut veranlasst sah, das Recht der Selbstanzeige zu reformieren (vgl. das „Gesetz zur Änderung der Abgabenordnung und des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung“ vom 22.12.2014, BGBl. I 2415). Hierbei hat er es, von wenigen Ausnahmen abgesehen, versäumt, alte Probleme zu lösen; gleichzeitig hat er neue geschaffen. Es wundert daher nicht, dass eine besorgniserregende Diagnose gestellt wurde: Die Neuregelung trage den „Tumor der Verfassungswidrigkeit“ (Bilsdorfer, NJW 2015, 1426, 1427) in sich. Die Änderungen traten zum 1.1.2015 in Kraft.

Jürgen R. Müller, Rechtsanwalt, Fachanwalt für Strafrecht und Steuerrecht aus Mainz/Frankfurt aM, hat nun die zweite Auflage seines Werks „Die Selbstanzeige im Steuerstrafverfahren“ vorgelegt. Es gilt nicht nur unter Praktikern als eines der besten am Markt. Die Neuauflage wurde daher mit Spannung erwartet. Sie ist gewissermaßen der Auftakt zu einer Welle von Neupublikationen, die bis zum Herbst dieses Jahres zum Thema Selbstanzeige erscheinen werden. Der Druck im heiß umkämpften Markt steuerstrafrechtlicher Literatur nimmt damit weiter zu. Autor und Verlag wissen natürlich um diese neue Konkurrenz – und nutzten die Gunst der frühen Stunde. Wesentliche Teile des Manuskripts wurden bereits im Dezember 2014 abgeschlossen (Vorwort, VI), praktisch zeitgleich mit der Verkündung der Neuregelung im Bundesgesetzblatt. Insgesamt ist das Werk gegenüber der Vorauflage um gut 70 Seiten gewachsen.

Zum Aufbau: Nach den obligatorischen Gliederungsteilen (Vorwort, Inhalts-, Abkürzungs- und Literaturverzeichnis) vollzieht das Werk aus Praktikersicht die einzelnen Ebenen einer Beratung in Selbstanzeigefällen nach: Einführend gibt Müller einen prägnanten Überblick über die möglichen Berichtigungstatbestände (1. Kapitel), befasst sich dann ausführlich mit den vielfältigen Auslösern für (steuer-)strafrechtliche Ermittlungen (2. Kapitel), um anschließend aus unterschiedlichen Blickwinkeln Beratungserwägungen vor Erstattung einer Selbstanzeige vorzustellen (3. Kapitel). Anschließend folgen die Hauptteile zu den einzelnen Berichtigungsmöglichkeiten: Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung (4. Kapitel), Selbstanzeige bei leichtfertiger Steuerverkürzung (5. Kapitel), Berichtigungserklärung nach § 153 AO (6. Kapitel) und strafbefreiende Fremdanzeige (7. Kapitel). Den Kapiteln sowie ausgewählten Unterpunkten sind spezifische Literaturhinweise vorangestellt. Das Werk schließt mit einem Stichwortverzeichnis.

Zum Inhalt: Bereits die ersten drei Kapitel umfassen mehr als 80 Seiten. Sie beweisen: Die Komplexität von Nacherklärungsfällen beginnt nicht erst mit der eigentlichen Beratung zu den Voraussetzungen des jeweiligen Berichtigungstatbestandes (z.B. der Selbstanzeige nach § 371 Abs. 1 bis 3 AO). Insbesondere nicht-spezialisierten Beratern mögen diese einführenden Kapitel als Warnung dienen. Hierzu gehören auch die in praxi gelegentlich vernachlässigten Dimensionen, die sich mit den möglichen Konsequenzen nach Abgabe einer Selbstanzeige befassen. Müller geht ausführlich auf diese scheinbaren Nebenaspekte ein und veranschaulicht sie anhand von Praxisbeispielen (vgl. die Gliederungspunkte „Folgen im Besteuerungsverfahren“ (Rz. 1306-1409), „Außerstrafrechtliche Folgen“ (Rz. 1410-1437)). Aufgrund neuer Entwicklungen ergänzt bzw. hinzugekommen: die (aktualisierte) EU-Zinsrichtlinie (Rz. 79 ff.), das Amtshilfe-Durchführungsgesetz (ADG) Österreichs (Rz. 88), das OECD-Regelwerk zur Steuerflucht (Rz. 89 ff.) sowie die Aufforderung der BaFin zur Verdachtsanzeige (Rz. 93 f.; hier ist m.E. eine kurze kritische Auseinandersetzung angebracht, da die BaFin in ihrem Schreiben beispielsweise auf einen nicht existierenden Steuerstraftatbestand „leichtfertige Beihilfe zur Steuerhinterziehung“ verweist, vgl. hierzu auch Löwe-Krahl, PStR 2014, 238).

Die Kapitel 4. und 6. sind – aus Sicht des Praktikers – die zentralen Teile des Werks. Sie umfassen die „Berichtigung bei Steuerhinterziehung nach § 371 Abs. 1 bis 3 AO“ (S. 85-358) sowie die „Berichtigungserklärung nach § 153 AO“ (S. 371-400). Hier präsentiert Müller erneut zahlreiche Muster zu unterschiedlichen Nacherklärungssituationen (vgl. beispielsweise Rz. 401, 417, 556, 560, 566, 567, 1563, 1564). Soweit erforderlich, erfolgte eine Anpassung an die neue Gesetzeslage. Die den Mustern zugrunde liegenden Fälle dürften, wenn auch stark vereinfacht, der Beratungspraxis des Autors entstammen. Sie sind stets hilfreich, da sie die vorangegangenen theoretischen Ausführungen (z.B. zum Problem der Schätzung, vgl. Rz. 553 ff.) verdeutlichen. Dieser Ansatz ist in seiner Ausprägung (bislang) einzigartig im Markt der Selbstanzeigeliteratur. Es sei allerdings davor gewarnt, die Muster in der Praxis als Blaupause für scheinbar ähnlich gelagerte Sachverhalte zu nutzen: kein Fall gleicht dem anderen. Sie sind vielmehr als systematische Darstellung eines Praxisproblems zu verstehen. Autor und Verlag müssen hier ausdrücklich für ihre Redlichkeit gelobt werden, die erwähnten Muster nicht aktiv zu bewerben.

Zu ausgewählten Aspekten der zum 1.1.2015 geltenden Neuregelung: Bereits die letzte Reform aus 2011 hinterließ zahlreiche ungeklärte Fragen. Die nun geltende Neuregelung des Selbstanzeigerechts hat sie nur zum Teil „gelöst“ (z.B. durch Wiedereinführung der Teilselbstanzeige für die Umsatzsteuervoranmeldung, vgl. § 371 Abs. 2a AO). Gleichzeitig sind neue Probleme hinzugekommen. Es ist nun die besondere Leistung von Müller, einerseits die zusätzlichen Risikobereiche für die Beratungspraxis klar zu benennen und gleichzeitig Lösungsmöglichkeiten aufzuzeigen (z.B. die Sicherheitslösung für Umsatzsteuerjahreserklärungen, Rz. 413), andererseits an wesentlichen Punkten der Neuregelung eine kritische und – aus Sicht des Rezensenten – überzeugende Auseinandersetzung zu bieten (z.B. zur Änderung des Berichtigungszeitraums in § 371 Abs. 1 AO, Rz. 485 ff.). Zum guten Schluss: Wegen der seit Jahren wachsenden Bedeutung des Themas „Tax Compliance“ wäre es m.E. überlegenswert, das Werk um ein Kapitel hierzu zu erweitern. Dieses könnte sich dann beispielsweise aus Unternehmensperspektive mit dem Verhältnis „Tax-Compliance – steuerliche Korrektur (§ 153 AO) – Selbstanzeige“ befassen.

Fazit: Müller knüpft mit der Zweitauflage erfolgreich an die bereits überzeugende Erstauflage an. Dem Autor ist es erneut gelungen, insbesondere die Risikobereiche des Selbstanzeigerechts für die Beratungspraxis aufzuzeigen, kritisch zu würdigen und mögliche Lösungsansätze anzubieten. Das Werk ist damit ein empfehlenswerter Wegweiser durch den düsteren Dschungel des Rechts der Selbstanzeige. Es gehört in die Präsenzbibliothek des im Steuerstrafrecht tätigen Praktikers. Eine Investition dürfte, auch dank eines sehr guten Preis-Leistungs-Verhältnisses, nicht schwerfallen.