Müller, Die Selbstanzeige im Steuerstrafverfahren,
Praxis – Beratung – Gestaltung, 2. Auflage, Otto Schmidt 2015
Von Rechtsanwalt Thorsten Franke-Roericht, LL.M.
Wirtschaftsstrafrecht, Frankfurt am Main
Spricht man Praktiker
und Wissenschaftler auf das Thema Selbstanzeige an, trifft man regelmäßig auf
verständnisloses Kopfschütteln. Es gilt dem Gesetzgeber, der sich – nach der
letzten Reform aus dem Jahr 2011 – erneut veranlasst sah, das Recht der
Selbstanzeige zu reformieren (vgl. das „Gesetz zur Änderung der Abgabenordnung
und des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung“ vom
22.12.2014, BGBl. I 2415). Hierbei hat er
es, von wenigen Ausnahmen abgesehen, versäumt, alte Probleme zu lösen;
gleichzeitig hat er neue geschaffen. Es wundert daher nicht, dass eine
besorgniserregende Diagnose gestellt wurde: Die Neuregelung trage den „Tumor
der Verfassungswidrigkeit“ (Bilsdorfer, NJW 2015, 1426, 1427) in sich. Die
Änderungen traten zum 1.1.2015 in Kraft.
Jürgen R. Müller,
Rechtsanwalt, Fachanwalt für Strafrecht und Steuerrecht aus Mainz/Frankfurt aM,
hat nun die zweite Auflage seines Werks „Die Selbstanzeige im
Steuerstrafverfahren“ vorgelegt. Es gilt nicht nur unter Praktikern als eines
der besten am Markt. Die Neuauflage wurde daher mit Spannung erwartet. Sie ist
gewissermaßen der Auftakt zu einer Welle von Neupublikationen, die bis zum Herbst
dieses Jahres zum Thema Selbstanzeige erscheinen werden. Der Druck im heiß
umkämpften Markt steuerstrafrechtlicher Literatur nimmt damit weiter zu. Autor
und Verlag wissen natürlich um diese neue Konkurrenz – und nutzten die Gunst
der frühen Stunde. Wesentliche Teile des Manuskripts wurden bereits im Dezember
2014 abgeschlossen (Vorwort, VI), praktisch zeitgleich mit der Verkündung der
Neuregelung im Bundesgesetzblatt. Insgesamt ist das Werk gegenüber der
Vorauflage um gut 70 Seiten gewachsen.
Zum Aufbau: Nach
den obligatorischen Gliederungsteilen (Vorwort, Inhalts-, Abkürzungs- und
Literaturverzeichnis) vollzieht das Werk aus Praktikersicht die einzelnen Ebenen
einer Beratung in Selbstanzeigefällen nach: Einführend gibt Müller einen prägnanten Überblick über
die möglichen Berichtigungstatbestände (1. Kapitel), befasst sich dann ausführlich
mit den vielfältigen Auslösern für (steuer-)strafrechtliche Ermittlungen (2.
Kapitel), um anschließend aus unterschiedlichen Blickwinkeln Beratungserwägungen
vor Erstattung einer Selbstanzeige vorzustellen (3. Kapitel). Anschließend
folgen die Hauptteile zu den einzelnen Berichtigungsmöglichkeiten: Selbstanzeige
bei Steuerhinterziehung (4. Kapitel), Selbstanzeige bei leichtfertiger
Steuerverkürzung (5. Kapitel), Berichtigungserklärung nach § 153 AO (6.
Kapitel) und strafbefreiende Fremdanzeige (7. Kapitel). Den Kapiteln sowie
ausgewählten Unterpunkten sind spezifische Literaturhinweise vorangestellt. Das
Werk schließt mit einem Stichwortverzeichnis.
Zum Inhalt: Bereits
die ersten drei Kapitel umfassen mehr als 80 Seiten. Sie beweisen: Die
Komplexität von Nacherklärungsfällen beginnt nicht erst mit der eigentlichen
Beratung zu den Voraussetzungen des jeweiligen Berichtigungstatbestandes (z.B.
der Selbstanzeige nach § 371 Abs. 1 bis 3 AO). Insbesondere
nicht-spezialisierten Beratern mögen diese einführenden Kapitel als Warnung
dienen. Hierzu gehören auch die in praxi gelegentlich vernachlässigten Dimensionen,
die sich mit den möglichen Konsequenzen nach Abgabe einer Selbstanzeige
befassen. Müller geht ausführlich auf
diese scheinbaren Nebenaspekte ein und veranschaulicht sie anhand von
Praxisbeispielen (vgl. die Gliederungspunkte „Folgen im Besteuerungsverfahren“
(Rz. 1306-1409), „Außerstrafrechtliche Folgen“ (Rz. 1410-1437)). Aufgrund neuer
Entwicklungen ergänzt bzw. hinzugekommen: die (aktualisierte) EU-Zinsrichtlinie
(Rz. 79 ff.), das Amtshilfe-Durchführungsgesetz (ADG) Österreichs (Rz. 88), das
OECD-Regelwerk zur Steuerflucht (Rz. 89 ff.) sowie die Aufforderung der BaFin
zur Verdachtsanzeige (Rz. 93 f.; hier ist m.E. eine kurze kritische
Auseinandersetzung angebracht, da die BaFin in ihrem Schreiben beispielsweise auf
einen nicht existierenden Steuerstraftatbestand „leichtfertige Beihilfe zur
Steuerhinterziehung“ verweist, vgl. hierzu auch Löwe-Krahl, PStR 2014, 238).
Die Kapitel 4.
und 6. sind – aus Sicht des Praktikers – die zentralen Teile des Werks. Sie
umfassen die „Berichtigung bei Steuerhinterziehung nach § 371 Abs. 1 bis 3 AO“
(S. 85-358) sowie die „Berichtigungserklärung nach § 153 AO“ (S. 371-400). Hier
präsentiert Müller erneut zahlreiche
Muster zu unterschiedlichen Nacherklärungssituationen (vgl. beispielsweise Rz.
401, 417, 556, 560, 566, 567, 1563, 1564). Soweit erforderlich, erfolgte eine
Anpassung an die neue Gesetzeslage. Die den Mustern zugrunde liegenden Fälle
dürften, wenn auch stark vereinfacht, der Beratungspraxis des Autors entstammen.
Sie sind stets hilfreich, da sie die vorangegangenen theoretischen Ausführungen
(z.B. zum Problem der Schätzung, vgl. Rz. 553 ff.) verdeutlichen. Dieser Ansatz
ist in seiner Ausprägung (bislang) einzigartig im Markt der
Selbstanzeigeliteratur. Es sei allerdings davor gewarnt, die Muster in der
Praxis als Blaupause für scheinbar ähnlich gelagerte Sachverhalte zu nutzen:
kein Fall gleicht dem anderen. Sie sind vielmehr als systematische Darstellung eines
Praxisproblems zu verstehen. Autor und Verlag müssen hier ausdrücklich für ihre
Redlichkeit gelobt werden, die erwähnten Muster nicht aktiv zu bewerben.
Zu ausgewählten
Aspekten der zum 1.1.2015 geltenden Neuregelung: Bereits die letzte Reform aus
2011 hinterließ zahlreiche ungeklärte Fragen. Die nun geltende Neuregelung des
Selbstanzeigerechts hat sie nur zum Teil „gelöst“ (z.B. durch Wiedereinführung
der Teilselbstanzeige für die Umsatzsteuervoranmeldung, vgl. § 371 Abs. 2a AO).
Gleichzeitig sind neue Probleme hinzugekommen. Es ist nun die besondere
Leistung von Müller, einerseits die zusätzlichen
Risikobereiche für die Beratungspraxis klar zu benennen und gleichzeitig Lösungsmöglichkeiten
aufzuzeigen (z.B. die Sicherheitslösung für Umsatzsteuerjahreserklärungen, Rz.
413), andererseits an wesentlichen Punkten der Neuregelung eine kritische und –
aus Sicht des Rezensenten – überzeugende Auseinandersetzung zu bieten (z.B. zur
Änderung des Berichtigungszeitraums in § 371 Abs. 1 AO, Rz. 485 ff.). Zum guten
Schluss: Wegen der seit Jahren wachsenden Bedeutung des Themas „Tax Compliance“
wäre es m.E. überlegenswert, das Werk um ein Kapitel hierzu zu erweitern.
Dieses könnte sich dann beispielsweise aus Unternehmensperspektive mit dem Verhältnis
„Tax-Compliance – steuerliche Korrektur (§ 153 AO) – Selbstanzeige“ befassen.
Fazit: Müller knüpft mit der Zweitauflage
erfolgreich an die bereits überzeugende Erstauflage an. Dem Autor ist es erneut
gelungen, insbesondere die Risikobereiche des Selbstanzeigerechts für die
Beratungspraxis aufzuzeigen, kritisch zu würdigen und mögliche Lösungsansätze
anzubieten. Das Werk ist damit ein empfehlenswerter Wegweiser durch den düsteren
Dschungel des Rechts der Selbstanzeige. Es gehört in die Präsenzbibliothek des
im Steuerstrafrecht tätigen Praktikers. Eine Investition dürfte, auch dank
eines sehr guten Preis-Leistungs-Verhältnisses, nicht schwerfallen.